ELEKTRONİK TİCARETTE KATMA DEĞER VERGİSİ

Yürürlükteki haliyle KDV elektronik ticaret (e-ticaret) üzerinde hayli etkin bir konumdadir. Ancak, yine de uluslararasi islemlerde uygulanabilirligini artirmak için KDV Kanunu'na bazi ekleme ve düzeltmelerin yapilmasi kaçinilmazdir. KDV'nin tarh edilmesi ve tahsilinin temini için düzenleyici adimlar atilmalidir. Bu yazimizda e-ticaret üzerinden alinmasi gereken KDV'nin tarh, tahakkuk ve tahsili amaciyla Devletler tarafindan alinmasi gereken tedbirlere yer verilecektir.

KDV'nin Tarh ve Tahakkuk Sorunu
Küresellesme olgusunun yasandigi günümüz dünyasinda hiç bir ülke tek basina hareket edemez. Özellikle çifte vergilendirmenin veya hiç vergilendirmemenin sözkonusu oldugu tüketim vergileri üzerinde devletler arasi mutlak bir uzlasinin saglanmasi gerekmektedir.

KDV, Avrupa Birligi'nde uygulanan bir tüketim vergisidir. Avrupa Birligi ülkeleri e-ticaret üzerinden KDV hususunda esgüdümlü hareket etmek suretiyle gerek OECD ülkeleri gerek diger ülkeler ile birlikte çalismalara baslamislardir. Ekim 1998 tarihinde OECD ülkeleri Bakanlari düzeyinde yapilan Ottowa Konferansinda bir takim tedbir ve ilkeler belirlenmistir.

Ottowa Konferansinda yapilan görüsmeler sonucunda,

i- KDV'nin tüketimin yapildigi yerde tahakkuk ettirilecegi, ii- Gümrük Vergileri ve KDV açisindan dijital ürünlerin fiziki mal olarak kabul edilmeyecegi, (Dijital ürünlerin hizmet olarak kabulü gümrük vergisinin uygulanamayacagi anlamina gelmektedir.)önerilerinde bulunulmustur. Devletler açisindan önem arzeden konular ise, tüketim yerinin bir taniminin bulunmayisi ve e-ticaret üzerindeki KDV'nin tarh ve tahakkuk usul ve esaslarinin tam olarak ortaya konulamamasidir.

Modernizasyon Çalismalari: E-ticaretin gelismesiyle beraber vergileme yeri kurali yeniden sorgulanmaya baslanmistir. Uluslararasi hizmet sunumlarinin son derece sinirli oldugu, yalnizca fiziki mallarin ithalat-ihracat islemlerine konu oldugu 20 yil evvel belirlenmis olan vergileme yeri kavrami erozyona ugramistir. Gelecekte hizmet sektörünün büyük bir gelisme gösterecegini tahmin edemeyen devletler tarafindan su an bireylere çok kolay bir sekilde ulasilan uluslararasi hizmetlerin vergilendirilmesi konusunda güçlüklerle karsilasilmistir.

Temel vergilendirme yeri kurali geregi hizmetler sunumu yapan kimsenin ülkesinde vergilenecektedir. Fakat oldukça az bir hizmet grubu bu kural altinda vergilendirilebilmektedir. Bu konuda bir çok istisnanin bulunmasi aslinda hizmetlerin bir çogunun tüketildikleri (yararlanildiklari) ülkede vergilendirilecegi anlamini tasimaktadir. Bu nedenlerden dolayi, yararlanildiklari ülkelerde vergilendirilemeyen hizmetler için kurallarin yeniden gözden geçirilmesi gerekmektedir.

Avrupa ülkeleri Maliye Bakanlari dijital ürünlerin arzini KDV açisindan hizmet sunumu olarak kabul etmislerdir. Hatta, bu ülkelerin Maliye Bakanlari uluslararasi anlasmalarla e-ticaretin tüketim yerinde vergilendirilmesi gerektigini belirtmislerdir. Temel vergilendirme yeri kuralinin bu çerçevede yeniden gözden geçirilmesi gerekmektedir.

Genel olarak hizmet sunulmasi durumunda hizmetten yararlanilan ülkede vergilendirilmesi gerektigine iliskin kuralin yalnizca e-ticarete bagli olmamasi gerekir. Bu islemin dogasi geregi geleneksel ticarette de bu kuralin aynen uygulanmasi gerekir.

Tüketim vergileri mal ve hizmetlerin satisi üzerinden hesaplanir. Katma Deger Vergisi (KDV) mal ve hizmet ticareti üzerinden tarhedilen önemli bir tüketim vergisidir. Günümüzde KDV, elektronik ticaret açisindan çözüme ulasilmasi gereken öncelikli bir konu durumuna gelmistir.

E-ticaret Islemlerinin Türleri
KDV yönünden e-ticaret islemleri iki gruba girer:

i- Internet üzerinden siparis edilerek teslim edilen fiziki mallar,
ii- Dijital ürünlerin on-line teslimi seklinde sunulan hizmetler.

i. Internet üzerinden siparis edilen fiziki mallar: E-ticaret üzerinden yapilan islemlerin bir çogu fiziki mallarin teslimi ile sonuçlanir. Yürürlükteki mevzuata göre, KDV mallarin teslim edildigi yerde (ülkelerde) tarh ve tahakkuk ettirilir. Bu açidan fiziki mallarin tesliminde KDV sorunu bulunmamaktadir. Fiziki mallarin ithalinde gümrükten geçis esnasinda gerek gümrük vergilerinin gerek KDV'nin tahsili saglanmaktadir.

ii. Hizmetler açisindan tüketim yeri kurali: Baslica sorun e-ticaret araciligiyla firmalar arasi (B2B) hizmet sunumlari üzerinden hesaplanan KDV'nin tarh ve tahsilinin saglanmasidir. Ayrica firmalardan nihai tüketicilere (B2C) yapilacak hizmet sunumlari üzerinden de KDV'nin nasil tarh ve tahakkuk ettirilebilecegi konusunda büyük sorunlar bulunmaktadir.

Tüketim yeri kurali uluslararasi islem üzerinden vergiyi tarh ve tahakkuk ettirecek ülkenin belirlenmesini saglamaktadir. Ottowa Konferansi'nda kabul edildigi üzere, tüketim vergileri, ancak tüketimin yapildigi yerdeki hizmetler üzerinden alinabilir. Hizmetin dogasi geregi, tüketim yeri kuralinin uygulanmasinda zorluklar bulunmaktadir. Yürürlükteki mevzuat bu konuda düzenlemeler içermekle birlikte özellikle e-ticaret alaninda yapilacak bir takim ilavelerle daha tutarli bir KDV sistemi getirilebilir.

Firmalar arasi islemler (B2B): E-ticaret üzerinden yapilan islemlerin büyük bir çogunlugu firmalar arasinda gerçeklesmektedir. "Reverse Charge" islemleri olarak bilinen yabanci firmalar arasi islemlerde KDV müsteriye yansitilmaktadir. Oysa Ottowa Konferansi ile bu sonuç çelismektedir.

Nihai müsteriye Hizmet Verilmesi (B2C): Günümüzde nihai müsteriye e-ticaret yoluyla verilen hizmet ihmal edilebilir boyutlarda ise de gelecekte teknolojik gelismeler sayesinde bu durumun tersine dönecegi anlasilmaktadir. Yazilim (Software), müzik ve video dosyalarinin yüksek hizlarda transferi mümkün oldukça, e-ticaret yoluyla nihai müsterilere verilen hizmet hacmi ve degeri artacaktir.

Nihai Tüketiciye Hizmet Teslimlerinde KDV Sorunu
Tüketim Yeri Kavrami: Ortaya çikan uluslararasi kanaat geregince, nihai tüketici açisindan tüketim yeri kavrami bireyin ikamet yeri ile özdestir. Bu durum, vergilendirme açisindan bir çok saticinin islerinin kolaylasmasina yol açmistir.

Islemin niteligi: Mallarin tesliminin tersine dijital ürünlerin tesliminde gümrükten geçmek sözkonusu olmadigi gibi islemin gözle görülür (takip edilebilir) bir belirtisi de bulunmamaktadir. Gerçekte, firmalarca islemin kayda alinmasinda ve devlet tarafindan denetiminde de sorun bulunmamaktadir. Ancak, baska bir ülkedeki nihai tüketiciye yapilan satislar bazi sorunlara yol açmaktadir. Aslinda, KDV'nin bireyler tarafindan beyan edilebilmesine, tarh ve tahakkuk etmesine kolaylik saglayan yol ve yöntemler bulunmak suretiyle, anilan sorunlar çözüme kavusturulabilir.

Bireysel tüketicilerin Internet yoluyla ticaret yapmasini gelistiren teknolojik ilerlemeler vergilendirme sorunlarinin artmasina yol açmaktadir. Yürürlükteki mevzuat üzerinde yapilacak düzeltme ve degisiklerle e-ticaretin olumlu yönde gelismesini saglayacak biçimde uyumlastirilmasi gerekmektedir.

Firmalar arasi ticaretin aksine e-ticaret yoluyla nihai tüketiciye verilen hizmetlerin vergisel yönünün hesaplanmasinda tüketimin yapildigi yer ilkesi uyarinca bireysel müsterinin sorumluluklarini yerine getirebilecegi hususu süpheyle karsilanmaktadir. hatta müsterilerin bir çogunun vergilendirmeden haberi dahi olmayacaktir.

Tüketim vergileri mal ve hizmetlerin satisi üzerinden hesaplanir. Katma Deger Vergisi (KDV) mal ve hizmet ticareti üzerinden tarhedilen önemli bir tüketim vergisidir. Günümüzde KDV, elektronik ticaret açisindan çözüme ulasilmasi gereken öncelikli bir konu durumuna gelmistir.
Devletlerce Yapilabilecek Düzenlemeler
KDV'nin tarh ve tahakkukunun kolaylastirilmasi amaciyla, devletler tarafindan asagida belirtilen düzenlemeler yapilabilir.

i- Uluslararasi e-ticaret yapan firmalarin vergiyi tahsil etmeleri ve bireylerin bulundugu yerin vergi idaresine yatirmalari saglanabilir. ii- Uluslararasi e-ticaret yapan firmalarin tahsil ettikleri vergiyi kendi vergi idarelerine yatirmalarinin ardindan bu vergi idaresine verginin transferi saglanabilir. iii- Finansal kurumlar kurmak suretiyle verginin stopaj yoluyla kesilmesine ve bu kuruluslarin ilgili vergi idaresine yatirilmasina aracilik ettirilmesi saglanabilir.

Teknolojinin gelismesiyle birlikte devletlerin verginin tarh, tahakkuk ve tahsil ettirilmesinde ve uygun yöntemi bulmaya çalisacaklari kesindir.
Uluslararasi KDV'de beklenen degisim:
Dünya devletleri KDV konusunda radikal bir degisiklik düsünmemektedirler, ancak ufak degisikliklerle tüketimin gerçeklestigi yerde vergilendirilmenin yapilabilmesine yönelik idari tedbirleri almaya baslamislardir. Diger mal teslimlerinde oldugu gibi elektronik olarak verilen hizmetleri de vergilendirebilen devletlerin önünde asagida belirtilen düzenlemeleri gerçeklestirmeleri gerekmektedir.

i- Hizmetler için temel vergilendirme yeri kurali yeniden gözden geçirilmelidir. ii- Firmalarin veya nihai tüketicilerin yerlesim yerine iliskin olarak vergi kaçirmaya olanak saglayip saglamadigi arastirilmalidir. iii- Firmalar arasi "Reverse Charge" mekanizmasinin kullanimina devam edilmesi hususu gözden geçirilmelidir. iv- Nihai tüketicilere satis yapan yabancilarin muhasebe defter ve kayitlarinin izlenmesi usulleri gelistirilmelidir. v- Ayni veya farkli yerlesim yerinde ayni hizmetten yararlananlara uygulanacak kurallar belirlenmelidir. vi- Is dünyasini vergi sorunlarini çözücü mahiyette sonuçlara ulasmak için desteklemek gerekmektedir.

Bu çerçeveyi biraz daha detaylandirabiliriz. Söyle ki,

Yeni bir kural: Tüketim yeri ilkesi e-ticaret için günümüzdeki temel vergilendirme yeri kurali ile çelismektedir. Çözüm uluslararasi hizmetlerin yararlanildiklari ülkede vergilendirilmesine yönelik yeni bir kural olusturmakla saglanabilir.

Tüketimin tanimi: Firmalar için sunulan birçok hizmetin tüketim yeri bu firmalarin kuruldugu yer addedilmektedir. Yararlanma baska bir ülkede ortaya çiktiginda söz konusu yararlanmanin gerçeklestigi ülkede vergilerin tarh ve tahakkuk edilmesi gerektigine yönelik bir kural konulmasi gerekmektedir. Nihai tüketiciler için ise, tüketim yeri kavrami, bireylerin kalici bir yerlesime sahip olduklari ikametgahlarinin bulundugu ülke olarak belirlenmistir.

"The reverse charge": Firmalar müsterisi olduklari hizmetlerin ithalinde KDV hesaplamaya devam edeceklerdir. Bu olay yabanci firmalarin KDV mükellefiyetini ortadan kaldirmakta ve yerli firmalara karsi rekabet ortamini devam ettirmektedir.

Yabanci firmalarin mükellefiyet tesisi: Karisikligi önlemek için üretici firmalarin mükellefiyet tesisi saglanmak suretiyle on-line KDV ödemeleri gerçeklestirilmektedir. Fakat her hal ve takdirde böyle bir sistemin isleyebilmesi için uluslararasi anlasmalarin yapilmasina gerek bulunmaktadir.

Otomasyonel yazilim çözümleri: Daha etkin bir vergilendirme için, is dünyasina uluslararasi satislari izlemekte kullanilacak siparis izleme süreçlerini gelistirecek yazilimlari kullanmasi tesvik edilebilir. Bu yolla yabanci firmalarin ülke içinde mükellefiyet tesis ettirilmesine gerek kalmayacaktir.
Sonuç
Devletler tüketim yerinde tarh ve tahakkuk eden vergiyi öngören uluslararasi anlasmalar isiginda vergileme yeri kuralini gözden geçirmek zorundadirlar. E-ticaret tarafindan desteklenen ticaretin globallesmesi olayi, yaratilan katma degerin ülkelerce vergilendirilmesi yönünden yalniz baslarina mücadele edebilecekleri bir konu degildir. Dünya çapinda bir düzenleme yapilabilmesi için devletlerin uluslararasi anlasmalar yapmasina gerek bulunmaktadir. Devletlerin KDV'nin teknolojik gelismeler nedeniyle kavrayamadigi e-ticaret islemlerinin uyumlastirilmasi konusunda birlikte çalismalari gerekmektedir.
 

Birleşmiş Milletler
Eticaret Gelişim 2004 Raporu

 [PDF,10MB]